T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü
Sayı	:	62030549-125[30-2015/422]-235988		04.08.2017
Konu	:	Hollanda mukimi grup şirketten alınan hizmetler için kurumlar vergisi stopajı yapılıp yapılmayacağı.

 

İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ek dilekçelerinizde, Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün ……………….. vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, şirketiniz ile Hollanda mukimi ………………………. grup firması arasında imzalanan "Tadil Edilmiş ve Yeniden Şekillendirilmiş ………………. Hizmet Anlaşması" kapsamında çeşitli hizmetler temin edildiği, Türkiye'ye gelmeksizin yurtdışından sağlanan hizmetlerin; genel hizmetler, insan kaynakları danışmanlığı, finans, planlama, kontrol, strateji konularında hizmetler, kurumsal iletişim danışmanlığı, genel pazarlama, kalite, çevre, sağlık ve güvenlik konusunda hizmetler, üretim koordinasyonu ve lojistik, tedarik koordinasyonu, teknoloji ve mühendislik, coğrafi iş geliştirme bilgi yönetimi, hukuk ve vergi işleri hizmetlerinin Hollanda mukimi şirket bünyesinde çalışan personel tarafından verilen hizmetler olduğu belirtilerek, dar mükellef kuruma yapılan ödemeler üzerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3'üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin üçüncü fıkrasının (c) bendinde, Türkiye'de elde edilen serbest meslek kazançlarının, (e) bendinde de Türkiye'de elde edilen diğer kazanç ve iratların dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği, hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanun'un 30'uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı belirtilmiş olup, maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde, serbest meslek kazançlarından nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranları, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren, petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak kazançlardan %5, diğer serbest meslek kazançlarından %20 olarak belirlenmiştir.

Anılan maddenin birinci fıkrasında; dar mükellefiyete tabi kurumların maddede belirtilen kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı belirtilmiş, maddenin alt bentlerinde ise hangi gelir unsurlarının tevkifata tabi oldukları sayılmıştır.

Diğer taraftan, 01/01/1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olan "Türkiye Cumhuriyeti ile Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması"nın "Serbest Meslek Faaliyetleri" başlıklı 14 üncü maddesinin 2 nci fıkrasında;

"...

2.Devletlerden birinin bir teşebbüsünün serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnız bu Devlette vergilendirilebilecektir. Bununla beraber, eğer bu faaliyetler Türkiye'de icra edilirse ve eğer:

(a) Teşebbüs, bu faaliyetleri icra etmek üzere bu diğer Devlette bir işyerine sahip olursa; veya

(b) Faaliyetlerin icra edildiği süre veya süreler, herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günü aşarsa,

söz konusu gelir, aynı zamanda bu diğer Devlette de vergilendirilebilir.

Böyle bir durumda olayına göre, ya yalnızca söz konusu işyerine atfedilebilen gelir ya da yalnızca bu diğer Devlette icra edilen faaliyetlere atfedilebilen gelir, bu diğer Devlette vergilendirilebilir. Her iki durumda da Türkiye Cumhuriyeti, söz konusu gelir üzerinden tevkifat suretiyle vergi alabilir. Bununla beraber, söz konusu geliri elde eden, böyle bir vergiye tabi tutulduktan sonra, söz konusu gelir dolayısıyla bu Anlaşmanın 7 nci Maddesi hükümlerine göre net esasında vergilendirilmeyi, bir diğer deyişle söz konusu gelir sanki Türkiye'de bulunan bir işyerine atfedilebilirmiş gibi vergilendirilmeyi tercih edebilir." açıklamaları yer almaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre;

Hollanda mukimi şirketin, şirketinize sunduğu genel hizmetler, insan kaynakları danışmanlığı, finans, planlama, kontrol, strateji konularında hizmetler, kurumsal iletişim danışmanlığı, genel pazarlama, kalite, çevre, sağlık ve güvenlik konusunda hizmetler, üretim koordinasyonu ve lojistik, tedarik koordinasyonu, teknoloji ve mühendislik konusundaki hizmetler, coğrafi iş geliştirme, hukuk ve vergi işleri gibi hizmetler karşılığında elde ettiği kazanç, serbest meslek kazancı niteliği taşıması itibariyle; bilgi yönetimi hizmetlerinin detayında yer alan IT destek hizmetleri ise fikri ve sinai mülkiyet konusu olmayan genel nitelikte bir hizmet olması koşuluyla Anlaşmanın "Serbest Meslek Faaliyetleri"ni düzenleyen 14 üncü maddesinin 2 nci fıkrası çerçevesinde değerlendirilecektir.

Anlaşmanın 14 üncü maddesinin 2 nci fıkrasına göre, Hollanda mukimi şirketin Türkiye'ye gelmeksizin Hollanda'da icra edeceği serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edeceği gelirleri vergileme hakkı yalnız Hollanda'ya aittir. Eğer bu faaliyetler Türkiye'de bir işyeri vasıtasıyla icra edilirse veya Türkiye'de 12 aylık herhangi bir kesintisiz dönemde toplam 183 günden fazla sürede icra edilirse Türkiye'nin de bu gelirleri vergileme hakkı bulunmaktadır.

Anlaşma hükümlerine göre yukarıda bahsedilen ve Türkiye'de vergi ödenmesi durumunda üzerinden vergi ödenen gelirler; Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi"ne ilişkin 23 üncü maddesinin 2/b bendi uyarınca Hollanda'da vergiden istisna edilecektir.

Diğer taraftan, anılan hizmetlerin sunumu sırasında lisans, fikri ve sinai mülkiyet konusu hizmet edinimi olması, bir başka deyişle alınan hizmetlerin gayrimaddi hak bedeli niteliği taşıması halinde, bu ödemelerin Anlaşmanın "Gayrimaddi Hak Bedelleri" başlıklı 12 nci maddesinin 2 nci fıkrası uyarınca Türkiye'de %10 oranında stopaja tabi tutulması gerekmektedir. Bu şekilde Türkiye'de ödenen vergi ise, Anlaşmanın 23 üncü maddesinin 2/c bendi uyarınca Hollanda'da ödenecek vergilerden mahsup edilecektir.

Hollanda mukimlerinin Türkiye'de elde ettikleri kazanç veya iratların ilgili Anlaşma çerçevesinde vergiye tabi tutulabilmesi için Hollanda yetkili makamlarından mukimlik belgesi almaları ve bu belgenin aslı ile noter veya bu ülkedeki Türk konsolosluklarınca tasdikli Türkçe tercümesinin bir örneğini ilgili vergi dairesine veya kendilerine yapılan ödeme üzerinden vergi sorumlularınca vergi tevkifatı yapılması durumunda ise vergi sorumlularına ibraz etmeleri gerekmektedir. Vergi sorumluları teslim aldıkları söz konusu mukimlik belgelerini gerektiğinde yetkili makamlara ibraz etmek üzere muhafaza edeceklerdir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimiz uygulanacaktır.

Öte yandan Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 01/01/2007 tarihinde yürürlüğe giren 13'üncü maddesinin;

- Birinci fıkrasında; kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları durumunda, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği,

- İkinci fıkrasında, ilişkili kişi tanımının, kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade ettiği, ayrıca ilişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık kanalıyla oluştuğu durumların örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılması için en az %10 oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının olması şartı aranacağı, ortaklık ilişkisi olmadan doğrudan veya dolaylı olarak en az %10 oranında oy veya kâr payı hakkının olduğu durumlarda da tarafların ilişkili kişi sayılacağı, ilişkili kişiler açısından bu oranların topluca dikkate alınacağı,

- Üçüncü fıkrasında, emsallere uygunluk ilkesinin, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiği,
- Dördüncü fıkrasında da, kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedelleri, bu fıkrada belirtilen yöntemlerden işlemin mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit edeceği hükme bağlanmıştır.

Anılan madde hükümlerinin uygulanmasına ilişkin usullerin düzenlendiği 27/11/2007 tarih ve 2007/12888 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında, bu düzenlemenin amacının ilişkili kişilerle mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan gerçek kişi ve kurumların gelirlerinin tam ve doğru olarak beyan edilmesini sağlamak ve transfer fiyatlandırması yoluyla vergi matrahının aşındırılmasının engellenmesi olduğu belirtilmiştir.

Öte yandan konuya ilişkin ayrıntılı açıklamaların yer aldığı 1 seri no.lu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğ'in "11- Grup İçi Hizmetler" bölümünde grup içi hizmetlerin ilişkili şirketler arasında gerçekleşen, genellikle ana şirketin bağlı şirketlerine veya aynı gruba bağlı şirketlerden birinin diğerlerine verdiği hizmetleri ifade ettiği belirtilmiştir.

Anılan Tebliğ'e göre, ilişkili bir şirketin ana şirketten veya aynı grubun üyesi olan diğer bir şirketten aldığı hizmetin "grup içi hizmet" olarak kabul edilmesi için,

- Hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığı,

- Hizmet alan şirket/şirketlerin söz konusu hizmete ihtiyacının olup olmadığı,

-Hizmetin alınmış olması halinde hizmet bedelinin emsallere uygunluk ilkesine uygun olup olmadığının, belirlenmesi gerekmektedir.

Grup içi hizmet bedellerinin hem hizmet alan hem de hizmeti sağlayan bakımından ayrı ayrı ele alınarak emsallere uygunluğunun değerlendirilmesi ve söz konusu hizmet bedelinin uygun bir dağıtım anahtarı kullanmak suretiyle tespit edilmesi gerekmektedir.

Emsallere uygunluk ilkesi gereği, grup içi hizmetin verilip verilmediğinin belirlenmesinde, söz konusu hizmetin, hizmeti alan grup üyesinin ticari pozisyonunu güçlendirecek ticari veya ekonomik bir değer sağlayıp sağlamadığı dikkate alınmalıdır. İlişkili bir şirketin ana şirketten veya aynı grubun üyesi olan diğer bir şirketten ihtiyacı olmayan bir hizmet alması ya da bir hizmetin grup üyesine, sadece grup üyesi olması nedeniyle verilmesi durumunda, söz konusu şirketin grup içi hizmet elde ettiğinin kabulü mümkün bulunmamaktadır.

Bu açıklamalar çerçevesinde, şirketinizin Hollanda mukimi grup firmadan aldığı, genel hizmetler, insan kaynakları danışmanlığı, finans, planlama, kontrol, strateji konularında hizmetler, kurumsal iletişim danışmanlığı, genel pazarlama, kalite, çevre, sağlık ve güvenlik konusunda hizmetler, üretim koordinasyonu ve lojistik, tedarik koordinasyonu, teknoloji ve mühendislik konusunda hizmetler, coğrafi iş geliştirme, bilgi yönetimi, hukuk ve vergi işleri vb. hizmetlere ihtiyacının olması ve hizmetlerin fiilen sağlanmış olması şartıyla, söz konusu hizmetlere ilişkin olarak fatura edilen bedeller ile kullanılan dağıtım anahtarlarının emsallere uygun olması gerekmektedir. Aksi takdirde yurt dışı ilişkili firmaya yapılan ödemelerle ilgili olarak transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı söz konusu olabilecektir.

Diğer taraftan şirketiniz ile Hollanda mukimi grup firması arasında gerçekleştirilen işlemlere ilişkin fiyat veya bedelin emsallere uygunluk ilkesine göre belirlenip belirlenmediği ise ancak şirketiniz nezdinde yapılacak incelemeler sonucu tespit edilebilecektir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

 

 

 

 

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.