İlgi (a) ve İlgi (b) de kayıtlı özelge talep formunuzda, Almanya mukimi ……. şirketinin Türkiye'de bulunan şubesinin, vergi sonrası kârı ana merkeze aktarıldığında, aktarılan tutar üzerinden tevkifat yapıp yapmayacağı hususunda bilgi talep ettiğiniz anlaşılmakta olup Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmaktadır.
 
I. KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
 
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanun'un 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği; üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu hükme bağlanmıştır. Yine aynı maddenin dördüncü fıkrasında ise, maddede belirtilen kazanç veya iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye'de elde edilmesi ve Türkiye'de daimi temsilci bulundurulması konularında, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ilgili hükümlerinin uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.
 
Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (4) numaralı bendinde, Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısmının menkul sermaye iradı sayıldığı hükmü yer almaktadır.
 
Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinde de, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dâhil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış olup, aynı maddenin altıncı fıkrasında ise yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze aktardıkları tutar üzerinden, kurum bünyesinde % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.

 
II. ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN:

"Türkiye Cumhuriyeti ile Almanya Federal Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığını Önleme Anlaşması"nın  "Diğer Gelirler" başlıklı 21 inci maddesinin 2 nci fıkrasında;

"...

2. 6 ncı maddenin 2 nci fıkrasında tanımlanan gayrimenkul varlıklardan elde edilen gelir hariç olmak üzere, bir Akit Devlet mukimi olan söz konusu gelirin lehdarı, diğer Akit Devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunursa veya bu diğer Devlette yer alan sabit bir yer vasıtasıyla serbest meslek faaliyetinde bulunursa ve gelirin ödendiği hak veya varlık ile bu işyeri veya sabit yer arasında etkin bir bağ bulunmaktaysa, bu gelire 1 inci fıkra hükümleri uygulanmayacaktır. Bu durumda, olayına göre 7 nci veya 14 üncü madde hükümleri uygulanacaktır."

hükmü yer almaktadır.

Anlaşmada açıkça kavranmayan gelirlerin vergilendirilmesinde, 21 inci madde hükümlerinin dikkate alınması gerekmektedir. Almanya mukimi şirketin, Türkiye'de bulunan şubesi vasıtasıyla ticari faaliyetini yürüttüğü anlaşılmaktadır. Şubenin ticari kazançlarının, Anlaşmanın 7 nci maddesi kapsamında Türkiye'de kurumlar vergisine tabi tutulduktan sonra kalan tutarın ana merkeze aktarılması sırasında vergilendirmenin ne şekilde yapılacağı yönünde Anlaşmanın önceki maddelerinde açıkça bir düzenleme yer almadığından, bu husus yukarıda bahsedilen 2 inci fıkra kapsamında değerlendirilecektir.  

Almanya'da mukim şirketin Türkiye'deki şubesinin kazançlarının kurumlar vergisine tabi tutulduktan sonra kalan tutarın ana merkeze aktarılmasına bağlı olarak bu gelirlerin lehdarı olacağı ve bu gelirlerin de Türkiye'deki işyeri ile etkin bağının olduğu dikkate alındığında 21 inci maddenin 2 nci fıkrası ve bu fıkranın gönderme yaptığı 7 nci madde kapsamında Türkiye'nin kurumlar vergisi yanı sıra ayrıca iç mevzuatımız çerçevesinde bir vergilendirme hakkı bulunmaktadır.

Diğer taraftan, Anlaşmanın "Ayrım Yapılmaması" başlıklı 23 üncü maddesinin 3 üncü fıkrasında ise;

"...

3. Bir Akit Devlet teşebbüsünün diğer Akit Devlette sahip olduğu işyerinin bu Devlette vergilendirilmesi, bu diğer Devletin aynı faaliyetleri yürüten teşebbüslerinin tabi olduğu vergilemeye göre daha az lehe olmayacaktır. Bu hüküm, bir Akit Devletin sadece kendi mukimlerine şahsi veya ailevi durumları dolayısıyla, vergileme amaçları bakımından uyguladığı şahsi indirimleri, vergi ve matrah indirimlerini diğer Akit Devlet mukimlerine de uygulamak zorunda olduğu yönünde anlaşılmayacaktır.

..."

hükmü yer almaktadır.

Anlaşmanın 23 üncü maddesinde yer verilen bu düzenleme ile bir devletin teşebbüslerinin, diğer devlette, bu diğer devletin teşebbüslerinden aynı koşullarda karşılaştıkları vergilemeden ve buna bağlı mükellefiyetlerden daha ağır bir vergilemeye tabi tutulmayacakları güvence altına alınmaktadır.

Anlaşmanın 10 uncu maddesinin 2/a bendi hükmü dikkate alındığında Türkiye'de mukim olan bir şirketin, kendisinin en az %25 sermaye payına sahip Almanya'da mukim gerçek lehdarlara yapılacak temettü ödemelerinde Türkiye'nin en fazla %5 vergi alma hakkının bulunduğu görülmektedir.

Bu hükümler çerçevesinde, Almanya mukimi şirketin, Türkiye'de bulunan şubesinin tamamına sahip olduğu dikkate alındığında Türkiye'de bulunan şubenin, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze aktarılan tutar üzerinden Türkiye'de yapılacak vergilemede, iç mevzuatımızdaki % 15 oranı yerine  % 5 oranının dikkate alınması gerekmektedir. 

Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için adı geçen Almanya mukimi kişilerin Almanya'da tam mükellef olduklarının ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiklerinin Almanya yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile noterce veya bu ülkelerdeki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen Türkçe tercümesinin bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.