İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eki dilekçede, şirketinizin …'nın %100 iştiraki olduğu, … olarak Türkiye pazarında … ürünlerinin dağıtımından sorumlu şirket olarak faaliyet gösterdiğiniz, şirketinizin …’ın araştırmaya dayalı ürünlerinin üyeliğini …’dan temin ederek Türkiye IT pazarındaki kullanıcılara satışını gerçekleştirdiği, bu ürünlerin distribütörlük faaliyetleri kapsamında şirketiniz tarafından kullanıcılara satıldığı, şirketinizin sattığı ürünlerin satın alma bedelini …’ya ödediği, şirketinizin söz konu işlemde … ürünlerine ait üyeliklerinin distribütörlüğü kapsamında Türkiye’de promosyon, pazarlama ve yeniden satış işlemlerini üstlendiği belirtilerek İrlanda mukimi firmaya yapılan ödemelerin Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesine göre tevkifata tabi olup olmadığı hususunda özelge talep edilmiş olup konuya ilişkin Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.
KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin üçüncü fıkrasının (ç) bendinde de taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye'de kiralanmasından elde edilen kazançların, dar mükellefiyette verginin konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.
Aynı maddenin dördüncü fıkrasında ise, maddede belirtilen kazanç veya iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye'de elde edilmesi ve Türkiye'de daimî temsilci bulundurulması konularında, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ilgili hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 7 nci maddesine göre, gayrimenkul sermaye iratlarının Türkiye'de elde edilmiş sayılması için taşınmazların Türkiye'de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye'de kullanılması veya Türkiye'de değerlendirilmesi gerekmektedir. Türkiye'de değerlendirmeden maksat, ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa Türkiye'de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır.
Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (c) bendinde gayrimenkul sermaye iratlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca gayrimenkul sermaye iratları üzerinden yapılacak kurumlar vergisi kesintisi oranı, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamındaki faaliyetlerden sağlanacak gayrimenkul sermaye iratlarından % 1, diğerlerinden % 20 olarak belirlenmiştir.
ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN
24.10.2008 tarihinde akdedilen ve hükümleri 01.01.2011 tarihinden itibaren uygulanmakta olan Türkiye Cumhuriyeti ile İrlanda Arasında Gelir ve Sermaye Değer Artış Kazançları Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının "Gayrimaddi Hak Bedelleri" başlıklı 12 nci maddesinde;
"1. Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
           2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri elde edildikleri Akit Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı diğer Akit Devletin bir mukimi ise, bu şekilde alınacak vergi, gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10 unu aşmayacaktır.
            3. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri" terimi, sinema filmleri ile radyo ve televizyon kayıtları dahil olmak üzere, edebi, sanatsal veya bilimsel her nevi telif hakkının, her nevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında veya sınai, ticari veya bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikimi için veya sınai, ticari veya bilimsel teçhizatın kullanımı ya da kullanım hakkı karşılığında yapılan her türlü ödemeyi ifade eder. "Gayrimaddi hak bedelleri" terimi aynı zamanda, verimliliğe, kullanıma veya tasarrufa bağlı herhangi bir benzer hak ya da varlığın elde çıkarılmasından doğan gelirleri de kapsar.
            …"
hükmüne yer verilmiştir.
Özelge talep formunda ve eki dilekçede yer alan bilgilere göre, şirketiniz tarafından İrlanda mukimi …'dan alınan elektronik ürünlerin distribütörlük sözleşmesi çerçevesinde üzerinde herhangi bir değişiklik yapılmadan ve/veya söz konusu programlar üzerinde başkaca herhangi bir hakka sahip olunmadan müşterilere satıldığı ifade edilmekle birlikte, … tarafından hazırlanan elektronik ürünlere ulaşılmasını sağlayan kullanıcı adı ve şifrelerin şirketinizce müşteriye verilmediği, müşteriden elektronik ürün bedeli alındıktan sonra müşterinin siparişinin sipariş formuyla …'ya bildirildiği, bu bildirim üzerine …'nın müşterinin elektronik ürünlere ulaşabilmesi için kullanıcı adı ve şifresini doğrudan müşteriye gönderdiği, şirketinizin siparişler konusunda …'yı bilgilendirdiği, ürüne ilişkin ödemeyi alıp …'ya aktardığı anlaşılmaktadır.
Diğer taraftan, başvurunuz eki dilekçede, … ürününe belirli bir ücret karşılığında ulaşan kullanıcının söz konusu elektronik kopyayı çoğaltma, değiştirme, başka bir tarafa satma, devretme ya da kullandırma gibi bir hakkı olmadığı gibi kullanıcının sözleşme koşullarına aykırı hareket etmesi durumunda …'nın ilgili kullanıcıya dava açma ve o kişiden tazminat talep etme hakkının olduğu belirtilmektedir.
Buna göre …'nın ürünleri üzerindeki haklarını korumaya devam ettiği, kendisine bunların kullanım hakkı karşılığında ödeme yapıldığı anlaşılmaktadır. 
Yukarıdaki açıklama ve değerlendirmeler çerçevesinde, şirketiniz tarafından …'ya yapılan ödemelerin Türkiye-İrlanda Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının 12 nci maddesi kapsamında gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
Bu kapsamda, Anlaşmanın 12 nci maddesinin 1 inci fıkrasına göre, …'nın söz konusu araştırmaya dayalı elektronik ürünlerin abonelik yoluyla kullanım hakkı karşılığında elde ettiği gelirlerin İrlanda'da vergilendirilmesi gerekmektedir. Bununla birlikte, maddenin 2 nci fıkrasına göre, Türkiye'nin de, …'ya yapılacak ödemelerin gayrisafi tutarı üzerinden %10 oranını aşmayacak şekilde vergi alma hakkı bulunmaktadır.
Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için İrlanda şirketinin İrlanda'da tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinin İrlanda yetkili makamlarından alınacak bir belge (mukimlik belgesi) ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile noterce veya İrlanda'daki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen Türkçe tercümesinin bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimizin uygulanacağı tabiidir.
TRANSFER FİYATLANDIRMASI HÜKÜMLERİ YÖNÜNDEN
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinin birinci fıkrasında kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları durumunda, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı; alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği, ikinci fıkrasında 6728 sayılı Kanunun 59 uncu maddesiyle eklenen hükümle, ilişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık kanalıyla oluştuğu durumların örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılması için en az %10 oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının olması şartı arandığı ve ortaklık ilişkisi olmadan doğrudan veya dolaylı olarak en az %10 oranında oy veya kâr payı hakkının olduğu durumlarda da tarafların ilişkili kişi sayıldığı ve ilişkili kişiler açısından bu oranların topluca dikkate alındığı, ilişkili kişinin kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade ettiği, üçüncü fıkrasında emsallere uygunluk ilkesinin ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiği, dördüncü fıkrasında ise kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedelleri maddede belirtilen yöntemlerden işlemin mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit edeceği hüküm altına alınmıştır.
Bu itibarla, şirketinizin İrlanda mukimi …'nın dolaylı olarak %100 iştiraki olması nedeniyle şirketiniz ile … arasında gerçekleştirilen mal veya hizmet alım ya da satım işlemleri ilişkili kişilerle yapılan işlem kapsamında değerlendirilecektir. Dolayısıyla, … ile gerçekleştirilen işlemlere ilişkin fiyat veya bedelin emsallere uygun olması gerekmektedir. Emsallere uygun fiyat veya bedelin tespitinde anılan madde hükümleri ile konuya ilişkin ayrıntılı açıklamaların yapıldığı 1 seri numaralı "Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtılması Hakkında Genel Tebliğ"de yer alan açıklamaların dikkate alınacağı tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.