T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI MERSİN VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı	:	18008620-125[ÖZG-2013-7]-125		03/12/2013
Konu	:	Fransa mukimi armatörlerin Türkiye'de elde ettikleri kazancın vergilendirilmesi hk.

İlgide kayıtlı yazınızda, acentesi olduğunuz belirtilen Fransa mukimi dar mükellef bir firmanın deniz taşımacılığı ile ilgili olarak elde ettiği muhtelif gelirlerinin, “Türkiye Cumhuriyeti İle Fransa Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması” ve Kurumlar Vergisi Kanunu hükümlerine göre nasıl vergileneceği, uluslararası taşıma hasılatının Fransa'da yönetim merkezi bulunan deniz taşımacılığı şirketleri açısından hangi gelirleri kapsadığı, gemiye yükleme öncesi veya tahliye sonrası hizmetlerin taşımacılığa ait götürü matraha eklenip eklenmeyeceği ile "limited şirket şeklinde kurulmuş acenteye iştirak dolayısıyla elde edilen kazanç..." kavramının ÇVÖA'nın 8 inci maddesinin ikinci fıkra hükmüne göre değerlendirilip değerlendirilemeyeceği konularında bilgi verilmesi istenilmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinde, bu Kanunun birinci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilecekleri hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanunun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

Buna bağlı olarak dar mükellefiyete tabi olan yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye tabi matrah olacak kurum kazancının belirlenmesi Kurumlar Vergisi Kanununun 23 üncü maddesi çerçevesinde hesaplanmaktadır. Söz konusu maddede;

            "(1) Yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye matrah olacak kurum kazancı, hasılata ortalama emsal oranlarının uygulanması suretiyle hesaplanır.

            (2) Ortalama emsal oranları, Türkiye'de daimî veya arızî olarak çalışan bütün kurumlar için;
            a)  Kara taşımacılığında % 12,
            b)  Deniz taşımacılığında % 15,
            c)  Hava taşımacılığında % 5,

            olarak uygulanır.

            (3) Ticarî ve arızî ticarî kazançları dar mükellefiyet kapsamında vergilendirilen yabancı ulaştırma kurumlarının, Türkiye'de elde edilmiş sayılan hasılatı aşağıdaki unsurlardan oluşur:

            b) Türkiye'deki yükleme limanlarından yabancı ülkelerdeki varış limanlarına veya diğer bir kurumun gemisine aktarma yapılacak yabancı limana kadar gerçekleşen deniz ve hava taşımacılığında, bilet bedeli ile birlikte alınan gider karşılıkları dahil olmak üzere yolcu, yük ve bagaj taşıma ücreti olarak her ne adla olursa olsun aldıkları tutarlar.

            c) Türkiye dışındaki taşımacılık faaliyeti için diğer kurumlar hesabına Türkiye'de sattıkları yolcu ve bagaj biletleri ile Türkiye'de yaptıkları navlun sözleşmeleri dolayısıyla kendilerine verilen komisyonlar ve ücretler."

hükmüne yer verilmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanununda düzenlenen bu özel vergileme rejimi, yabancı ulaştırma kurumlarının sadece Türkiye ile yabancı ülkeler arasında gerçekleştirdikleri taşımacılık faaliyetlerini kapsamaktadır. Faaliyetin Türkiye içinde başlayıp biten bir taşımacılık faaliyeti olması halinde ise genel hükümler uygulanacak olup sadece Türkiye'de vergilendirilecektir.

Dolayısıyla, yabancı deniz ulaştırma kurumları tarafından "deniz taşımacılığı" hariç olmak üzere Türkiye içinde gerek yükleme limanına kadar sunulan taşıma hizmeti gerekse söz konusu deniz taşıma işinden bağımsız olarak sunulabilen yükleme ve tahliye gibi hizmetler anılan bu Kanunun 23 üncü maddesi kapsamında değerlendirilemeyecek olup bu faaliyetlere ait hasılatın ayrı olarak tespit edilmesi ve genel hükümler çerçevesinde kurumlar vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

Öte yandan, “Türkiye Cumhuriyeti ile Fransa Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması”nın “Genel Tanımlar”a ilişkin 3 üncü maddesinin “j”  bendinde; "Uluslararası trafik" teriminin, bir Türk veya Fransız teşebbüsü tarafından gemi, uçak veya kara nakil vasıtası işletilerek yapılan taşımacılığı ifade ettiği belirtilmiş ve yalnızca Türkiye'nin veya Fransa'nın sınırları içinde gerçekleştirilen gemi, uçak veya kara nakil vasıtası işletmeciliğinin bu kapsama dahil olmadığı hükme bağlanmıştır.

Söz konusu Anlaşma’nın "Gemicilik, Hava ve Kara Taşımacılığı" başlıklı 8 inci maddesinde;

            " 1. Akit Devletlerden birinin bir teşebbüsünün uluslararası trafikte gemi, uçak veya kara nakil vasıtası işletmeciliğinden elde ettiği kazanç, yalnızca bu Devlette vergilendirilebilecektir.

            2. 1 inci fıkra hükümleri, aynı zamanda bir ortaklığa, bir bağlı işletmeye veya uluslararası işletilen bir acenteye iştirak dolayısıyla elde edilen kazançlara da uygulanacaktır."

hükümlerine yer verilmiştir.

Bu hükümlere göre, Fransa mukimi deniz taşımacılık teşebbüslerince uluslararası trafikte elde edilen deniz taşımacılık kazançları yalnızca Fransa'da vergilendirilecek olup, bu gelirler üzerinde Türkiye'nin vergileme hakkı bulunmamaktadır.

Ancak anılan madde kapsamına yalnızca deniz taşımacılık kazançları girmekte olup, Türkiye içinde gerek yükleme limanına kadar sunulan taşıma hizmeti gerekse söz konusu deniz taşıma işinden bağımsız olarak sunulabilen yükleme ve tahliye gibi hizmetler girmemektedir.Bu gelirlere ilişkin hasılatın Anlaşma'nın diğer maddeleri dikkate alınarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan Anlaşma'nın 8 inci maddesinin 2 inci fıkra hükmü, Fransa'da yerleşik olan deniz taşımacılık teşebbüslerinin uluslararası taşıma işbirliğine gitmeleri ve bu kapsamda Türkiye kaynaklı gelir elde etmeleri durumunda elde edilen deniz taşımacılık kazançları yönünden sadece Fransa'da yerleşik teşebbüsün Anlaşma'dan yararlanmasını sağlayan bir hükümdür.Aynı şekilde Türkiye mukimi teşebbüslerin oluşturduğu uluslararası taşıma işbirliğinin Fransa'da taşımacılık geliri elde etmesi durumunda Türkiye'de yerleşik teşebbüsler de bu hükümden yararlanacaktır.

Fransa mukimi teşebbüsün Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmesi için, Fransa'da tam mükellef olduğunu ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğini Fransa yetkili makamlarından alacağı bir belge (mukimlik belgesi) ile kanıtlaması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin Noterce veya Fransa'daki Türk Konsolosluklarınca tasdikli bir örneğini ilgili vergi dairesine veya vergi sorumlularınca vergi tevkifatı yapılması durumunda ise vergi sorumlularına ibraz etmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

 

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.