İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ek açıklama dilekçelerinizde, şirketinizin bazı ülkelerin futbol ligi sonuçları hakkında istatistiki bilgi sağlamak üzere internet sitesi kurduğu ve bu hizmetleri sunabilmek için Malta'da mukim bir firmadan veri (data) satın alındığı, Almanya'da mukim bir firmadan ise hosting hizmeti alındığı belirtilerek, yurt dışından temin edilen söz konusu hizmetler karşılığında yapılan ödemeler üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı ile söz konusu hizmetlerin katma değer vergisine (KDV) tabi olup olmadığı hususlarında görüş talebinde bulunulduğu anlaşılmaktadır.

            Konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

            KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; Kanunun 1 inci maddesinde sayılan kurumlardan, kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirileceği hükmü yer almış, üçüncü fıkrasında dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır.

            Aynı Kanunun dar mükellefiyette vergi kesintisinin düzenlendiği 30 uncu maddesinin birinci fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış, aynı fıkranın (c) bendinde ise gayrimenkul sermaye iratları sayılmış olup 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamındaki faaliyetlerden sağlanacak gayrimenkul sermaye iratlarından (2009/14593 sayılı BKK ile) % 1, diğerlerinden (2009/14593 sayılı BKK ile) % 20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı, 2 nci fıkrasında ise ticarî veya ziraî kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddî hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden (2009/14593 sayılı BKK ile) % 20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.

            ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARI YÖNÜNDEN

            "Türkiye Cumhuriyeti ile Almanya Federal Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaçakçılığını Önleme Anlaşması" 01.01.2011 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.

            Anlaşmanın "Gayrimaddi Hak Bedelleri"ni düzenleyen 12 nci maddesinin 1, 2 ve 3 üncü fıkralarında,

            "1. Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

            2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri elde edildikleri Akit Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı diğer Akit Devletin bir mukimi ise, bu şekilde alınacak vergi gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10 unu aşmayacaktır.

            3. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri" terimi, sinema filmleri ile radyo ve televizyon kayıtları dahil olmak üzere, edebi, sanatsal veya bilimsel her nevi telif hakkının, her nevi patentin, ticari markanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında veya sınai, ticari veya bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikimi için veya sınai, ticari veya bilimsel teçhizatın kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında yapılan her türlü ödemeyi ifade eder. "Gayrimaddi hak bedelleri" terimi aynı zamanda kişinin isminin, görüntüsünün veya her türlü benzeri şahsi hakkının kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında yapılan her türlü ödemeyi de kapsamaktadır."

            hükümlerine yer verilmiştir.

            Buna göre, Almanya mukimi şirketten alınan hosting hizmeti için yapılan ödemelerin Türkiye - Almanya Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının 12 nci maddesinin üçüncü fıkrası kapsamında gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Söz konusu Anlaşmasının 12 nci maddesinin birinci fıkrasına göre bu kazançları vergilendirme hakkı Almanya'ya ait olmakla birlikte, aynı maddenin ikinci fıkrasına göre bahsi geçen kazançlar üzerinden Türkiye'nin de vergi alma hakkı bulunmaktadır. Anlaşmanın Türkiye'ye vergileme hakkı verdiği durumlarda vergileme iç mevzuat hükümlerimize göre yapılacak; ancak, Türkiye'de alınacak vergi söz konusu ödemenin gayrisafi tutarının yüzde 10'unu aşmayacaktır.

            Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için söz konusu Almanya mukimi teşebbüsün, Almanya'da tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinin Alman yetkili makamlarından alınacak bir belge (mukimlik belgesi) ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin Noterce veya Almanya'daki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimizin uygulanacağı tabiidir.

            Diğer taraftan, "Türkiye Cumhuriyeti ile Malta Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01.01.2014 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.

            Anlaşmanın "Ticari Kazançlar"ı düzenleyen 7 nci maddesinin birinci fıkrasında,

            "1. Bir Akit Devlet teşebbüsünün ticari kazancı, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazancı, yalnızca iş yerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere bu diğer Devlette vergilendirilebilir."

            hükmü yer almaktadır.

            Şirketinizin belli başlı ülkelerin futbol ligi sonuçlarını web sitesinde yayınlamak üzere Malta mukimi firmadan almış olduğu veriler (data) karşılığında söz konusu firmaya ödenen bedellerin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup, Türkiye - Malta Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının 7 nci maddesinin birinci fıkrasına göre, Malta mukimi şirketin elde ettiği kazancın Türkiye'de yer alan bir işyeri vasıtasıyla elde edilmedikçe yalnızca Malta'da vergilendirilmesi gerekmektedir. Kazancın Türkiye'deki bir işyeri vasıtasıyla elde edilmesi durumunda ise, bu işyerine atfedilebilecek miktarla sınırlı olmak üzere bu kazanç üzerinden Türkiye'nin de vergi alma hakkı olacaktır.

            Malta mukimi şirketin Türkiye'de bir işyeri oluşup oluşmadığı ise Anlaşmanın bir örneği ekli 5 inci maddesinde yapılan düzenlemelere göre belirlenecektir.

            Anlaşmanın Türkiye'ye vergi alma hakkı tanıdığı durumlarda, söz konusu kazançlar dolayısıyla Türkiye'de ödenen vergiler, Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" başlıklı 22 nci maddesinin ikinci fıkrası çerçevesinde Malta'da ödenecek vergilerden mahsup edilebilecektir.

            KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

            3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;

            1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti kapsamında yapılan teslim ve hizmetlerin, 1/2 nci maddesinde de her türlü mal ve hizmet ithalatının, KDV'ye tabi olduğu,

            6 ncı maddesinde, işlemlerin Türkiye'de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği,

            8/1-b maddesinde, ithalatta mal ve hizmet ithal edenlerin verginin mükellefi olduğu,

            9/1 inci maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği,

            hüküm altına alınmıştır.

            KDV Genel Uygulama Tebliği'nin (I/C-2.1.2.) "Tam Tevkifat Uygulaması" başlıklı bölümünün (I/C-2.1.2.1) "İkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye'de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler" alt başlıklı bölümünün (I/C-2.1.2.1.1.) "Genel Olarak" kısmında;

            "3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesine göre bir hizmetin KDV'nin konusuna girebilmesi için Türkiye'de ifa edilmesi gerekmektedir. Aynı Kanunun (6/b) maddesinde ise Türkiye'de yapılan veya faydalanılan hizmetlerin Türkiye'de ifa edilmiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

            Buna göre, ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetler KDV'ye tabi olacaktır.

            Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV'nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

            Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir.

            KDV'nin sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi için hizmetten Türkiye'de faydalanan muhatabın KDV mükellefi olması şart değildir. KDV mükellefiyeti bulunmayanlar da söz konusu hizmetler nedeniyle KDV tevkifatı yaparak 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmek ve ödemek zorundadır."

            açıklamasına yer verilmiştir.

            Buna göre; Malta'da mukim firmadan alınan veri (data) tedarik hizmeti ile Almanya'da mukim firmadan alınan hosting hizmetinden Türkiye'de faydalanıldığı anlaşıldığından söz konusu hizmetlerin bedelleri üzerinden KDV hesaplanması ve hesaplanan KDV nin tamamının şirketiniz tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.